La Audiencia Nacional, en su Sentencia 12/2020, de 21 de septiembre de 2020, da un nuevo varapalo al Modelo 720, Declaración de Bienes y derechos situados en el extranjero, al concluir que, a efectos de su calificación como delito fiscal, no pueden usarse rendimientos y bienes procedentes de ejercicios prescritos cuya prescripción haya quedado enervada por la no declaración de los mismos en plazo en dicho Modelo.
En el caso allí analizado, aunque los contribuyentes presentaron en plazo sus declaraciones del Modelo 720, no declararon tres cuentas abiertas en 2009 en Andorra y en la que, en los años 2009, 2010 y 2012 se efectuaron importantes ingresos y disposiciones que no fueron declaradas a la Hacienda Pública española hasta el año 2014.
La Agencia Tributaria, tras comprobar que los contribuyentes (la madre y sus dos hijos) habían ocultado los fondos y valores situados en Andorra y sus consecuentes rendimientos, incumpliendo así la obligación prevista en la Disposición Adicional 18ª de la Ley 58/2003, General Tributaria, decidió aplicar lo dispuesto en el art. 39.2 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, es decir, que tales bienes debían ser considerados ganancias patrimoniales no justificadas imputables al ejercicio fiscal más antiguo no prescrito susceptible de regularización. Todo ello en virtud de la modificación legislativa efectuada por los arts. 1 y 3 de la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude, que entró en vigor el 31 de octubre de 2012.
No existe el elemento típico que da origen al delito fiscal. Entiende el Tribunal que no ha quedado acreditado que los acusados, por los ingresos no declarados efectuados en 2009, 2010 y 2012 en las cuentas que abrieron en Andorra, hayan perpetrado infracción tributaria alguna con consecuencias penales. Y ello porque “no puede serles de aplicación la reforma instaurada por los arts. 1 y 3 de la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude, que fue publicada el día 30 de octubre de 2012 y entró en vigor el 31 de octubre de 2012, porque los hechos imponibles protagonizados por los acusados ocurrieron en fechas anteriores a la entrada en vigor del art. 39.2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de la Disposición Adicional 8ª de la referida Ley 7/2012”
“Más en concreto, los ingresos realizados en Andorra tuvieron lugar en relación a los ejercicios fiscales 2009, 2010 y 2012, cuyos períodos impositivos debían de haberse liquidado de modo voluntario, respectivamente, hasta el 30 de junio de 2010, 2011 y 2012. En cambio, a efectos penales y conforme a la normativa en vigor desde el 31 de octubre de 2013, la deuda tributaria se ha unificado y se ha aplicado toda al ejercicio de 2013, y no a cada uno de los ejercicios 2009, 2010 y 2012, que fue cuando se originó”.
Tal conducta de la autoridad tributaria española, recuerda la sentencia, ya “ha sido tajantemente reprochada por la Comisión Europea, en su Dictamen Motivado fechado en Bruselas el día 15 de febrero de 2017, en el Procedimiento de Infracción nº 2014/4330, al considerarla claramente discriminatoria y desproporcionada, invitando al Reino de España a la adopción de las medidas de ajuste correspondientes, lo que no ha efectuado en los dos meses concedidos. Lo que ha implicado el inicio de un proceso contra España ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, actualmente en tramitación”.
Así las cosas, tal conducta vulneraría “los principios informadores del Derecho Penal, atinentes a la legalidad, a la predeterminación normativa, y a la irretroactividad de las normas penales desfavorables”.
Inicialmente, por propio reconocimiento de los hechos y por aplicación de la doctrina de actos propios -más característica del orden jurisdiccional civil-, pudiera parecer que se cumplen los requisitos del tipo aplicado, al tratarse de una defraudación a la Hacienda Pública estatal que supera los 120.000 euros, en el caso de los hermanos, y los 600.000 euros, en el caso de su madre.
En cambio, “la aplicación de principios procesales básicos en el Derecho penal, como son los de irretroactividad de las normas penales desfavorables, la prescripción del delito -como ha sido reprochado incluso por la Comisión Europea- y el de legalidad penal por predeterminación normativa de los delitos y sus penas, constituyen obstáculos que impiden que estemos en presencia de una verdadera y real comisión delictiva punible”, concluye el Tribunal.